Налог на прибыль убыток в отчетном периоде

Содержание статьи:

Убыток в налоговом учете

Скорректированы правила налогового учета убытков: ограничение срока переноса убытков 10 годами отменено, при этом в отчетные (налоговые) периоды с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года база по налогу за текущий отчетный (налоговый) период не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих годах, более чем на 50 процентов.

С 2017 года изменились правила налогового учета убытков. О новом порядке учета убытков для целей налогообложения пойдет речь ниже.

Общие правила учета налоговых убытков

Напомним, что правила учета налогового убытка установлены статьей 283 Налогового кодекса (далее — Кодекс).

Прежде всего надо отметить, что правила переноса налогового убытка не распространяются на убытки, полученные налогоплательщиком (п. 1 ст. 283 НК РФ):

  • в период налогообложения его прибыли по ставке 0 процентов (пп. 1.1, 1.3, 1.9, 5, 5.1 ст. 284 НК РФ);
  • от реализации или иного выбытия акций (долей участия в уставном капитале), облигаций российских организаций, инвестиционных паев (ст. 284.2, 284.2.1 НК РФ);
  • от участия в инвестиционном товариществе, полученные в налоговом периоде, в котором налогоплательщик присоединился к ранее заключенному другими участниками договору инвестиционного товарищества, в том числе в результате уступки прав и обязанностей по договору иным лицом.

Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены (п. 3 ст. 283 НК РФ).

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (п. 4 ст. 283 НК РФ).

Причем речь идет о хранении всех первичных документов,подтверждающихзаявленные убытки, то есть одной налоговой декларации (пусть и прошедшей камеральную проверку) с отражением в ней суммы убытка недостаточно для подтверждения правомерности уменьшения на сумму такого убытка налоговой прибыли текущего периода (пост. ФАС СКО от 24.08.2012 № Ф08-4738/12 по делу № А20-3689/2011 (определением ВАС РФ от 13.11.2012 № ВАС-14298/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)). Также недостаточно для подтверждениясуммыубытка его отражения в акте выездной налоговой проверки (письмо Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278).

Нужно учесть, что для подтверждения суммы налогового убытка требуется вся первичка как на доходы, так и на расходы убыточного периода, и что хранить ее придется в течение всего срока переноса убытка плюс еще четыре года после окончания года, в котором убыток был полностью списан (подп. 8 п. 1 ст. 23, п. 4 ст. 283 НК РФ).

Справедливости ради нужно отметить, что в ряде решений по рассматриваемым спорам, связанным с отсутствием первички за убыточный период, суды поддерживаютналогоплательщиков со ссылкой на данные деклараций за убыточный период или документыналоговойпроверки, подтверждающей заявленные убытки (пост. ФАС СЗО от 08.02.2013 № Ф07-8954/12).

Изменения в налоговом учете убытков

До 1 января 2017 года налогоплательщики могли перенести на текущий отчетный (налоговый) период сумму убытков, полученных в прошлых налоговых периодах в течение 10 лет, следующих за налоговым периодом, в котором был получен соответствующий убыток (п. 2 ст. 283 НК РФ).

С 2017 года ограничение по периоду, в течение которого возможен перенос налогового убытка, отменено (Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ). Теперь прибыль отчетного (налогового) периода может быть уменьшена на сумму убытка, полученного в любом периоде, то есть и за пределами десятилетнего срока.

Однако в периоде с 2017 по 2020 годы налогоплательщики смогут уменьшить налоговую базу отчетного (налогового) периода на сумму перенесенного убытка не более чем на 50 процентов (п. 2.1 ст. 283 НК РФ). До 2017 года ограничение величины налогового убытка, учитываемого в уменьшение налоговой базы текущего периода, отсутствовало. Налоговую прибыль можно было уменьшить на ранее понесенные убытки в полном размере.

ООО «Лютик» получило в I квартале 2017 г. налоговую прибыль в размере 2 700 000 руб. При этом ООО «Лютик» имеет перенесенный налоговый убыток по итогам 2016 г. в размере 2 300 000 руб.
В налоговой декларации за I квартал 2017 г. ООО «Лютик» может уменьшить налоговую базу на убыток в размере 1 350 000 руб. (2 700 000 руб. x 50%), соответственно, налоговая база I квартала 2017 г. с учетом ее уменьшения на величину налогового убытка составит 1 350 000 руб.

Заявление убытка в налоговой декларации по налогу на прибыль

Заявление убытка в уменьшение налоговой базы текущего периода в налоговой декларации по налогу на прибыль, по мнению ряда судов, является единственным основанием учесть заявленный убыток в уменьшение налоговой базы текущего периода (пост. ФАС МО от 04.04.2012 № Ф05-2471/12). Другие суды считают, что налоговый орган должен самостоятельно учесть ранее отраженные в декларациях убытки в уменьшение налоговой базы текущего периода, в том числе при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки (пост. ФАС ЗСО от 25.06.2014 № Ф04-5426/14).

С отчетности за 2016 год обновлены форма налоговой декларации по налогу на прибыль и порядок ее заполнения (утв. приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/[email protected]). Как и в ранее применявшейся декларации, налоговый убыток, учитываемый в уменьшение прибыли текущего периода и (или) подлежащий переносу на будущее, отражают в Приложении № 4 к Листу 02, которое представляют в составе декларации за I квартал и год.

Илья Антоненко, ведущий эксперт «Национальной консалтинговой компании» (Санкт-Петербург)

www.garant.ru

Какой будет налог на прибыль если убыток

Что делать с налогом на прибыль если убыток получен в отчётном периоде. Это значит, что в течение следующего квартала вам не придется платить ежемесячные авансовые платежи. А если этот отчетный период — 9 месяцев года, то авансы вы не будете уплачивать не только в IV квартале этого года, но и в I квартале следующего. Также вы можете попросить свою налоговую инспекцию зачесть или вернуть все авансовые платежи по налогу на прибыль, которые вы уплатили до того, как образовался убыток.

А что НЕ нужно делать с убытком по итогам отчетного периода? Не нужно включать сведения о нем в приложение N 4 к листу 02 «Расчет убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» нынешней формы декларации по налогу на прибыль. Оно предназначено только для годовых убытков. В декларации за отчетный период сумму «обычного» убытка со знаком минус вы зафиксируете только в строке 120 «Налоговая база» листа 02.

Материалы по теме

Отчет за 2015 год: как заполнить декларацию по налогу на прибыль

С убытком по итогам отчетного периода разобрались. Что делать, если и по году сработать с прибылью не удалось?

Для начала вы фиксируете годовой убыток в строке 160 приложения N 4 к листу 02 декларации за «убыточный» год.

Затем, если в каком-нибудь отчетном периоде наступившего года вы получите прибыль, вы сможете уменьшить ее на всю сумму убытка или на ее часть. Только нужно помнить, что переносить убыток можно не более 10 лет считая с «убыточного» года. Так, если убыток в 2008 г. — можно переносить с 2009 по 2018 г. Именно поэтому убытки переносятся в той очередности, в какой они возникли. Например, если у вас есть убыток 2008 и 2009 гг., то на 2010 и последующие годы сначала переносится убыток 2008 г., — до тех пор, пока от него ничего не останется. И только потом настает черед убытка 2009 г.

Правда, есть еще «шикарная» норма о том, что документы, подтверждающую сумму годового убытка, нужно хранить все время, пока вы этот убыток переносите.

Ведь убыток — это превышение расходов над доходами. И если читать норму буквально, получается, что нужно хранить ВСЕ «доходные» первичные документы и ВСЕ «расходные» первичные документы года, в котором получен убыток. Минфин, кстати, примерно так эту норму и читает. Когда убыток мы успеваем списать за год-два, это не страшно, ведь мы должны хранить первичку 5 лет. Но если списание убытка затянется, то придется беречь чуть ли не все первичные документы убыточного года дольше.

На примере это выглядит так. В 2009 г. получен убыток. Перенести его полностью удалось только в 2013 г. Последний год, когда налоговики могут проверить правомерность этого переноса, — 2016-й (помним, что глубина проверки — 3 года, предшествующие году ее проведения). Выходит, что документы, связанные с убытком, придется хранить 7 лет. Как видите, чем дальше отстоит год окончательного списания убытка от года его возникновения, тем больше срок хранения.

Об этом многие забывают и благополучно выбрасывают бумаги, как только заканчивается общий пятилетний срок. Потом приходит налоговая проверка и доначисляет налог на прибыль, так как перенесенный убыток подтвердить нечем. Приходится судиться, делая упор на то, что сумма убытка зафиксирована в декларации за «убыточный» год, которая прошла камеральную проверку и нареканий не вызвала. Потом организация лишь переносит убыток на будущее, заново она его не рассчитывает. Но Минфину, к сожалению, этого недостаточно. Причем его не смущает, что налоговики при выездной проверке не могут заглянуть дальше, чем на 3 года, предшествующие году проверки. Значит, не могут они и проверить «убыточную» первичку, если убыток получен раньше. Тем не менее в итоге кому-то удается выиграть спор, кому-то нет.

Но вернемся к декларации. Если у вас появился годовой убыток, приложение N 4 к листу 02 вам лучше представлять в составе каждой декларации за каждый отчетный или налоговый период до тех пор, пока вы не спишете убыток или не кончится срок на его списание. Заполнять это приложение несложно: указываете остаток убытка, год его возникновения, указываете налоговую базу отчетного или налогового периода, сравниваете эти величины и на расходы относите ту, что меньше.

Надо только помнить, что сумма убытка, переносимая на расходы, от одного отчетного периода к другому может не только увеличиваться, но и уменьшаться, а то и вовсе обнуляться. Поясню на примере.

Убыток 2008 г. — 100 000 руб. Прибыль I квартала 2009 г. (та самая налоговая база) — 120 000 руб. Убыток меньше этой суммы, значит, переносим его весь.

Во II квартале дела не заладились, расходы росли, доходы падали, и прибыль, исчисленная нарастающим итогом с начала года, составила к концу полугодия 60 000 руб. Какую сумму убытка 2008 г. переносим? Правильно, на этот раз только 60 000 руб. Это и показываем в декларации за полугодие. Если вдруг в 2009 г. снова выйдем на убыток, в приложении N 4 к листу 02 годовой декларации перенос убытка вовсе не покажем, так как уменьшать нечего.

Вот из-за этого всего приложение N 4 к листу 02 лучше заполнять всегда, пока есть остаток убытка, а не только по итогам I квартала и года, как почему-то пишет Минфин в Порядке заполнения декларации.

Таковы правила налогового учета «обычного» убытка, и, как вы могли убедиться, сложными их назвать трудно. В принципе, то же самое можно сказать и о бухгалтерских правилах.

По отчетным периодам сумму бухгалтерского убытка вы можете найти, сопоставив дебетовые и кредитовые обороты по счету 99 «Прибыли и убытки». Дебетовое сальдо и есть сумма убытка.

Если вы не малое предприятие, бухгалтерский убыток отчетного или налогового периода означает, что вам придется отразить условный доход по налогу на прибыль. Это делается проводкой дебет счета 68, это субсчет для расчетов по налогу на прибыль (допустим, 68-НП), — кредит счета 99, субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль» (можно тоже 99-НП). Сумма проводки равна произведению суммы убытка и ставки налога 20 процентов. И за счет постоянных налоговых активов и обязательств, а также за счет отложенных налоговых активов и обязательств условный доход по налогу должен непременно обнулиться. Ведь налоговый убыток означает, что налог на прибыль равен нулю. Значит, нулю должен быть равен и текущий налог на прибыль в бухучете.

* Условный расход по налогу на прибыль это сумма налога на прибыль, которая определяется исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отражается в БУ независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка).

Если других разниц нет, это достигается только благодаря тому, что сумма убытка уже сама по себе — вычитаемая временная разница, ведь вполне возможно, что в следующих отчетных периодах этот убыток уменьшит прибыль полностью или частично. Выходит, что вам нужно начислить отложенный налоговый актив (ОНА) проводкой дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы» — кредит счета 68-НП. Для того чтобы получить сумму проводки, следует умножить налоговый убыток на ставку налога 20 процентов. Тем самым в отсутствие других разниц вы и выходите на нулевой текущий налог на прибыль на счете 68-НП.

Если в следующем отчетном периоде прибыль полностью перекроет убыток, то весь ОНА спишется обратной проводкой: дебет 68-НП — кредит 09. Если же налоговая прибыль следующего отчетного периода уменьшит убыток частично, то частично спишется и ОНА. Наконец, когда следующий отчетный период опять принесет налоговые убытки, ОНА придется доначислить.

Пример. Отражение условного расхода (дохода) по налогу на прибыль и текущего налога на прибыль в бухгалтерском учете

По итогам I квартала дебетовое сальдо счета 99 (бухгалтерский убыток) составило 30 000 руб., по итогам полугодия — 20 000 руб. За 9 месяцев кредитовое сальдо счета 99 (бухгалтерская прибыль) равно 25 000 руб. Суммы бухгалтерского и налогового убытков (прибыли) по всем отчетным периодам совпали.

m.ppt.ru

Решили списать убытки прошлых лет? – учтите 4 важных правила

Какой финансовый результат показывала ваша компания в предыдущие годы? Были убытки – их можно списать. Чтобы избежать претензий налоговых инспекторов, списывать убытки прошлых лет надо по правилам Налогового кодекса. Разберем порядок переноса убытков на будущее.

Правило 1. На перенос убытков на будущее – 10 лет

Организация вправе уменьшать налоговую базу на сумму полученного убытка только в течение десяти лет после убыточного года. Например, убыток по итогам 2015 года можно учитывать вплоть до 2025 года.

С 1 января 2017 года исключается положение о 10-летнем сроке переноса убытка. Теперь в периоды с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года налоговая база (за исключением некоторых случаев) не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50 процентов.

А что если за десять лет после убыточного года компания так и не получила достаточной прибыли, чтобы покрыть убыток? Тогда убыток останется непогашенным. Остаток убытка по итогам 2015 года списывать в 2026 году будет рискованно.

Обратите внимание: чтобы начать переносить убытки прошлых лет, не обязательно ждать окончания текущего налогового периода. Ваша компания вправе перенести часть полученного в прошлых налоговых периодах убытка уже на первый отчетный период (квартал) этого налогового периода, если по его итогам получена прибыль (п. 1 ст. 283 НК РФ).

Правило 2. Убытки прошлых лет переносят в пределах налоговой базы по прибыли

Что это означает? Допустим, сумма убытка, который вы хотите списать, составляет 12 000 рублей. Налогооблагаемая база текущего налогового периода — 10 000 рублей – нельзя «уйти в минус» и списать убытков больше этой суммы.

Правило 3. Порядок переноса убытков на будущее – «по очереди»

Если убытки получены более чем в одном налоговом периоде — переносите их на будущее в той очередности, в которой они понесены (п. 3 ст. 283 НК РФ). То есть, сначала переносятся убытки, полученные в самом раннем периоде, а затем уже более поздние убытки. Разберем на примере, как в текущем году правильно учесть убытки прошлых лет и меньше заплатить налог на прибыль.

Пример: убытки получены в течение двух лет подряд:

  • по итогам 2010 года — 12 000 руб.;
  • по итогам 2011 года — 5000 руб.

В последующих годах компания получила прибыль. База по налогу на прибыль составила:

  • по итогам 2012 года — 10 000 руб.;
  • по итогам 2013 года — 40 000 руб.

Совокупная сумма убытка, которую можно перенести на 2012 год, не должна превышать налоговую базу за этот год. Следовательно, на 2012 год организация сможет перенести лишь часть убытка 2010 года — 10 000 руб. Налоговая база по налогу на прибыль по итогам 2012 года составит ноль.

Общая сумма убытков прошлых лет, подлежащая переносу в 2013 году, составит 7000 руб. (2000 руб. + 5000 руб.). С учетом перенесенных убытков 2010 и 2011 годов налоговая база по налогу на прибыль по итогам 2013 года составит 33 000 руб. (40 000 руб. — 7000 руб.).

Правило 4. Документы, подтверждающие убытки: виды, сроки хранения

Списать убытки можно при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат. Какие это документы? Вопрос неслучайный, поскольку в Налоговом кодексе этот момент не уточняется.

Убытки подтвердит первичная документация компании: накладные, ведомости, счета, карточки, по которым организация вела свой учет. Подразумеваются не документы учета: оборотно-сальдовые ведомости, карточки учета, налоговые регистры, а именно первичная документация.

Храните подтверждающие убыток документы до тех пор, пока не спишете его полностью. Хранить подтверждающие документы придется все время, пока списываете убыток в уменьшение налоговой базы. Иначе споров с налоговой инспекцией не избежать. После того, как сумма убытка будет погашена полностью, подтверждающие его формирование документы следует хранить еще четыре года (письмо Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278).

Далее разберем еще несколько важных вопросов по отражению убытков прошлых лет.

Как отразить убытки прошлых лет в декларации по налогу на прибыль?

Для подтверждения данных налогового учета организации должны составлять Расчет налоговой базы за отчетные и налоговый периоды нарастающим итогом с начала года (абз. 1 ст. 315 НК РФ).

Отразите в следующих строках декларации по налогу на прибыль:

  • по строке 140 Приложения № 4 к листу 02 декларации — сформированную налоговую базу, которую можно уменьшить на сумму убытка;
  • по строке 010 Приложения № 4 к листу 02 — остаток неперенесенного убытка, который есть на начало налогового периода. Этот показатель формируется из неперенесенного убытка, полученного за предыдущие 10 лет.

Важно: сумму, которая указана в строке 010, надо разбить (расшифровать) по строкам 040 — 130 в зависимости от года образования соответствующей части убытка. Показатель строки 140 равен значению строки 100 листа 02 налоговой декларации.

Проверьте: сумма убытка, которая принимается в уменьшение налоговой базы текущего налогового периода, отражается по строке 150 и не может быть больше показателя, который отражен по строке 140. Показатель строки 150 переносится в строку 110 листа 02 декларации.

Научитесь без ошибок вести учет доходов, отражать расходы и определять налоговую базу по налогу на прибыль, рассчитывать и уплачивать авансовые платежи и налог, сдавать отчетность, создавать идеальную учётную политику на онлайн-курсе в Контур.Школе «Налог на прибыль для бухгалтеров»

school.kontur.ru

Убыток в декларации по налогу на прибыль: показывать или лучше поставить ноль?

Организация имеет убытки. При отправке декларации по налогу на прибыль через телекоммуникационные каналы связи программа выдает сообщение с рекомендацией не отражать в декларации убыток, а поставить нулевые значения. Можно ли сдавать нулевые декларации по налогам на прибыль в течение года, кроме IV квартала 2015 года?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В случае если в отчетном (налоговом) периоде сумма расходов, признаваемых в целях налогообложения прибыли, превышает сумму налогооблагаемых доходов, то в налоговой декларации по налогу на прибыль за соответствующий период налогоплательщик должен отразить убыток. Тем не менее прямого запрета на предоставление в таких случаях «безубыточных» налоговых деклараций законодательство не содержит.

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно установленному п. 1 ст. 289 НК РФ общему правилу налогоплательщики налога на прибыль организаций (далее — Налог) независимо от наличия у них обязанности по уплате Налога и (или) авансовых платежей по Налогу, особенностей исчисления и уплаты Налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы соответствующие налоговые декларации (далее — Декларации). При этом по итогам отчетного периода Декларации представляются по упрощенной форме (п. 2 ст. 289 НК РФ).

Налоговым периодом по Налогу признается календарный год, а отчетными периодами в общем случае — первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 285 НК РФ).

Действующая в настоящее время форма Декларации, порядок ее заполнения (далее — Порядок заполнения декларации) и формат представления в электронной форме утверждены приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/[email protected]

Любая налоговая декларация, в том числе и по Налогу, представляет собой заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (п. 1 ст. 80 НК РФ). Схожее определение установлено и в отношении расчета авансового платежа по налогу.

Таким образом, в Декларации, представляемой как за налоговый, так и за отчетный период, в обязательном порядке должна быть отражена информация о налоговой базе (базе исчисления) Налога, то есть о денежном выражении прибыли, подлежащей налогообложению, которой для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 274, п. 1 ст. 247 НК РФ).

Соответственно, при заполнении Декларации должны быть учтены сведения о всех признаваемых в налоговом учете доходах и расходах (в том числе убытках — п. 1 ст. 252 НК РФ) налогоплательщика, относящихся к соответствующему налоговому (отчетному) периоду.

Пунктом 8 ст. 274 НК РФ определено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток — отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база по Налогу признается равной нулю, а убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения прибыли в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ, в последующих отчетных (налоговых) периодах.

При этом из п. 5.5 Порядка заполнения декларации следует, что данные о величине полученного налогоплательщиком убытка подлежат отражению в Декларациях как за соответствующий налоговый, так и за соответствующие отчетные периоды по строке 100 Листа 02 со знаком минус («-«).

Таким образом, из приведенных норм можно сделать четкий и однозначный вывод, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма расходов, признаваемых в целях налогообложения прибыли, превышает сумму налогооблагаемых доходов, то в Декларации за соответствующий период налогоплательщик должен отразить убыток.

Вместе с тем на практике территориальные налоговые органы в случае обнаружения при проведении камеральной налоговой проверки в Декларации убытка настоятельно рекомендуют налогоплательщикам представить уточненную Декларацию без заявления в ней такового. Сделать это, как правило, предлагается за счет уменьшения суммы признанных в налоговом учете расходов.

Считаем, что подобные требования не основаны на нормах закона, а потому налогоплательщики имеют право их не выполнять (пп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Возможно, данные требования связаны с тем, что отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов названо в качестве одного из критериев, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (п. 2 раздела 4 приказа ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/[email protected] «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок»).

В этой связи отметим, что положения НК РФ не содержат норм, прямо запрещающих налогоплательщику не признавать в налоговом учете какие-либо из понесенных им расходов. Так, например, из постановлений Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 2833/10, ФАС Уральского округа от 04.04.2014 N Ф09-1047/14 по делу N А07-11030/2013, Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2013 N 09АП-20604/13 следует, что учет расходов при формировании налоговой базы по Налогу является правом налогоплательщика. Данные обстоятельства, на наш взгляд, создают предпосылки для того, чтобы налогоплательщики могли не учитывать при расчете налогооблагаемой прибыли и те расходы, которые отвечают критериям ст. 252 НК РФ. При этом следует учитывать, что при отсутствии факта излишней уплаты Налога за период, к которому относилась дата признания соответствующих расходов, организация не сможет учесть их при расчете налоговой базы за последующие периоды, что следует из буквального толкования норм п. 1 ст. 54 НК РФ (смотрите также определение КС РФ от 21.05.2015 N 1096-О, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.06.2014 N Ф02-2685/14 по делу N А33-19216/2013).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

21 января 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

www.audit-it.ru

О переносе убытков в 2017 году и отражении их в декларации

Автор: Ю. А. Белецкая

Механизм переноса убытков, полученных в предыдущие налоговые периоды, был изменен с 1 января 2017 года. В чем суть изменений и как правильно учесть их в декларации по налогу на прибыль?

Как следует из п. 1 ст. 50 ГК РФ, извлечение прибыли является основной целью деятельности коммерческой организации. Но не всегда эта цель достигается. По тем или иным причинам организации могут получить убыток.

В налоговом учете под убытком понимается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с гл. 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном данной главой (п. 8 ст. 274 НК РФ). При получении убытка в отчетном (налоговом) периоде налоговая база считается равной нулю. При этом Налоговый кодекс разрешает учесть такую отрицательную разницу при расчете облагаемых баз следующих периодов (перенести убыток на будущее). Механизм переноса убытка изложен в ст. 283 НК РФ, и с 1 января 2017 года он был изменен.

Как в 2017 году отразить в налоговом учете перенос убытков, полученных ранее? Как показать это в налоговой декларации? Ответы вы найдете в данном материале.

Правила налогового учета о переносе убытков.

Пунктом 1 ст. 283 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл. 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, установленных следующими статьями НК РФ: 264.1 (приобретение права на земельные участки), 268.1 (приобретение предприятия как имущественного комплекса), 274 (налоговая база), 275.1 (использование объектов ОПХ), 275.2 (осуществление деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья), 278.1 (доходы, полученные участниками КГН), 278.2 (доходы, полученные участниками договора инвестиционного товарищества), 280 (операции с ценными бумагами), 304 (операции с финансовыми инструментами срочных сделок).

Согласно п. 3 ст. 283 НК РФ, если налогоплательщик понес убыток более чем в одном налоговом периоде, перенос такого убытка на будущее производится в той очередности, в которой он понесен.

Правила, действовавшие до 2017 года.

Правила переноса убытка, действовавшие до 2017 года, были прописаны в п. 2 ст. 283 НК РФ. Суть их заключается в следующем:

1. Налогоплательщик был вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором был получен убыток (иными словами, если за это время организация не получала достаточно прибыли для покрытия убытка, то начиная с одиннадцатого года после получения убытка непогашенный остаток для целей налогообложения учесть было нельзя).

2. Налогоплательщик мог перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка без каких-либо ограничений (например, убыток мог быть признан в сумме, равной величине налоговой базы текущего налогового периода).

3. Убыток, не перенесенный на ближайший год, следующий за «убыточным», мог быть перенесен целиком или частично на второй год и следующие 10 лет (то есть организация могла уменьшать налоговую базу на убыток не каждый налоговый период, а с перерывами, соблюдая при этом десятилетний срок переноса убытка).

Пример 1

Организация (по данным налогового учета) за 2014 год получила убыток в размере 1 600 000 руб. В следующие налоговые периоды она получила прибыль: в 2015 году – 700 000 руб.; в 2016 году – 1 200 000 руб.

При исчислении налога на прибыль за 2015 год организация могла уменьшить всю налоговую базу на сумму убытка за 2014 год. Оставшаяся часть убытка в сумме 900 000 руб. (1 600 000 — 700 000) переносилась на 2016 год.

При исчислении налога на прибыль за 2016 год организация также могла уменьшить налоговую базу (1 200 000 руб.) на остаток переносимого убытка в размере 900 000 руб. Налог на прибыль за 2016 год исчислялся бы с суммы 300 000 руб.

Правила, действующие в период 2017 – 2020 годов.

С 01.01.2017 п. 2 ст. 283 НК РФ изложен в новой редакции, а сама статья дополнена п. 2.1.

Налогоплательщики, как и прежде, вправе переносить сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах.

Однако на период 2017 – 2020 годов вводится следующее правило: база по налогу на прибыль за текущий отчетный (налоговый) период, исчисленная в соответствии со ст. 274 НК РФ, не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50%.

Кроме того, из ст. 283 НК РФ исчезла норма о временном (десятилетнем) ограничении на перенос убытка.

Обратите внимание

Положения ст. 283 НК РФ в новой редакции применяются в отношении убытков, полученных налогоплательщиками за налоговые периоды, начинающиеся с 01.01.2007. Об этом говорится в п. 16 ст. 13 Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ.

Таким образом, несмотря на снятие десятилетнего ограничения на перенос убытков, учесть в 2017 году убытки, полученные в 2006 году, организации не вправе.

Пример 2

Организация по итогам 2016 года понесла убыток в размере 200 000 руб.

Отчетными периодами являются I квартал, полугодие, девять месяцев.

Облагаемая база по налогу на прибыль в 2017 году составила: по результатам I квартала – 60 000 руб., полугодия – 140 000 руб., девяти месяцев – 270 000 руб., года – 240 000 руб.

При исчислении налога на прибыль за I квартал 2017 года организация имеет право уменьшить налоговую базу на часть переносимого убытка в размере 30 000 руб. (60 000 руб. х 50%).

Убыток за 2016 год организация может признавать также при исчислении налога на прибыль по итогам следующих отчетных периодов 2017 года, то есть за полугодие в размере 70 000 руб. (140 000 руб. х 50%) и за девять месяцев – 135 000 руб. (270 000 руб. х 50%).

По итогам 2017 года (налогового периода) организация может учесть в целях налогообложения прибыли убыток только в сумме 120 000 руб. (240 000 руб. х 50%).

Остаток неперенесенного убытка по состоянию на 1 января 2018 года составит 80 000 руб. (200 000 — 120 000).

Сведем результаты в таблицу.

Отчетные (налоговый) периоды

Налоговая база

50% налоговой базы
(п. 1 х 50%)

Сумма убытка, учтенного в отчетном (налоговом) периоде

Налоговая база,
с которой будет уплачен налог
(п. 1 — п. 3)

Как видно из примера, прибыль в течение года по итогам каждого отчетного периода может как увеличиваться, так и уменьшаться (прибыль по итогам года может быть меньше, чем по итогам девяти месяцев). Таким образом, сумма убытка, переносимого на следующие налоговые периоды, зависит от той суммы, которая учтена по итогам налогового периода.

Пример 3

Продолжим пример 2. Остаток неперенесенного убытка, полученного по итогам 2016 года, на 01.01.2018 составил 80 000 руб.

Облагаемая база по налогу на прибыль в 2018 году равна: по результатам I квартала – 72 000 руб., полугодия – 210 000 руб., девяти месяцев – 90 000 руб., года – 200 000 руб.

При исчислении налога на прибыль за I квартал 2018 года организация имеет право уменьшить налоговую базу на часть переносимого убытка в размере 36 000 руб. (72 000 руб. х 50%).

При исчислении налога на прибыль за полугодие налоговую базу можно уменьшить не более чем на 105 000 руб. (210 000 руб. х 50%). Однако остаток убытка на 01.01.2018 равен 80 000 руб., следовательно, вся сумма переносимого убытка может быть учтена по итогам полугодия. Таким образом, фактически база будет уменьшена на 80 000 руб., а налог должен будет исчисляться с суммы 130 000 руб. (210 000 — 80 000).

Прибыль, полученная по итогам девяти месяцев, составила 90 000 руб. (что меньше прибыли по итогам полугодия). Таким образом, при исчислении налога на прибыль за девять месяцев 2018 года организация имеет право уменьшить налоговую базу на часть переносимого убытка в размере 45 000 руб. (90 000 руб. х 50%).

При исчислении налога на прибыль за 2018 год налоговую базу можно уменьшить не более чем на 100 000 руб. (200 000 руб. х 50%). Однако остаток убытка на 01.01.2018 равен 80 000 руб., следовательно, вся сумма переносимого убытка может быть учтена по итогам года. Таким образом, фактически база будет уменьшена на 80 000 руб., а налог должен будет исчисляться с суммы 120 000 руб. (200 000 — 80 000).

Сведем результаты в таблицу.

Отчетные (налоговый) периоды

Налоговая база

50% налоговой базы
(п. 1 х 50%)

Сумма убытка, учтенного в отчетном (налоговом) периоде

Налоговая база,
с которой будет уплачен налог
(п. 1 — п. 3)

Отражение переносимого убытка в декларации по налогу на прибыль.

Информация об убытках прошлых лет отражается в приложении 4 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций (далее – декларация), форма которой и Порядок ее заполнения (далее – Порядок) утверждены Приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/[email protected]

Согласно п. 1.1 Порядка в состав декларации обязательно включаются титульный лист (лист 01), подраздел 1.1 раздела 1, лист 02, приложения 1 и 2 к листу 02.

Приложение 4 к листу 02 декларации включается в состав отчетности только за I квартал и за налоговый период. При этом в приложении 4 за I квартал указываются остатки неперенесенного убытка на начало налогового периода, а в приложении 4 за налоговый период – остатки как на начало, так и на конец налогового периода.

Согласно п. 9.1, 9.3, 9.4 Порядка по строке 010 приложения 4 к листу 02 отражается остаток неперенесенного убытка на начало налогового периода, а по строкам 040 – 130 – убытки по годам их образования.

По строке 140 приводится налоговая база, которая используется при расчете суммы убытка предыдущих налоговых периодов, уменьшающей налоговую базу текущего налогового периода.

Показатель по строке 140 равен показателю строки 100 «Налоговая база» листа 02.

По строке 150 отражается сумма убытка, на которую налогоплательщик уменьшает налоговую базу текущего налогового периода.

Обратите внимание

Форма и порядок заполнения действующей декларации утверждены Приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/[email protected], то есть до выхода Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ. В связи с этим показатели строк, в которых отражается перенос убытка, должны формироваться с учетом изменений, внесенных в НК РФ указанным законом. Такие разъяснения даны, в частности, в Письме ФНС России от 09.01.2017 № СД-4-3/[email protected]

В приложении 4 к листу 02 показатель по строке 150 «Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период, – всего» не может быть больше 50% показателя по строке 140 «Налоговая база за отчетный (налоговый) период».

В остатках неперенесенных убытков на начало налогового периода (строки 010, 040 – 130 приложения 4 к листу 02) могут быть учтены убытки, полученные налогоплательщиками начиная с убытков за 2007 год.

Показатель по строке 150 переносится в строку 110 «Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период» листа 02 декларации.

Строка 160 заполняется при составлении декларации за налоговый период. Остаток неперенесенного убытка по данной строке определяется как разность суммы строк 010, 136 и 150. Если в истекшем налоговом периоде, за который представлена декларация, получен убыток, то остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода (строка 160) включает показатели строк 010, 136 и сумму убытка истекшего налогового периода.

Остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода (строка 160) переносится в строки 010 – 130, 136 расчета, представляемого за отчетный (налоговый) период следующего года. При этом сумма убытка истекшего налогового периода указывается последней в перечне лет, за которые получены убытки.

Как отмечалось выше, приложение 4 к листу 02 включается в состав декларации только за I квартал и за налоговый период. Однако это не помешает налогоплательщику учесть убыток предыдущих лет в уменьшение налоговой базы за полугодие и девять месяцев текущего года.

Обратимся к п. 5.5 Порядка, в котором говорится, что в декларациях за I квартал и за налоговый период сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период, переносится из строки 150 приложения 4 к листу 02 в строку 110 данного листа.

В декларациях за иные отчетные периоды строка 110 листа 02 определяется исходя из данных строки 160 приложения 4 к декларации за предыдущий налоговый период, строк 010, 135, 136 приложения 4 к декларации за I квартал текущего налогового периода и строки 100 за отчетный период, за который составляется декларация.

Пример 4

Воспользуемся данными примера 2. Продемонстрируем, как следует заполнить некоторые показатели листа 02 и приложения 4 к данному листу в декларациях за отчетные и налоговый периоды 2017 года.

Расчет налога на прибыль организаций

Показатели

Код строки

I квартал

Полугодие

Девять месяцев

Год

Итого прибыль (убыток)

Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период

(строка 150 приложения 4 к листу 02)

Налоговая база для исчисления налога

(строка 100 — строка 110)

Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу

Показатели

Код строки

I квартал

Год

Остаток неперенесенного убытка на начало налогового периода – всего

В том числе за 2016 год

Налоговая база за отчетный (налоговый) период

(строка 100 листа 02)

Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период

Остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода

Сроки хранения документов, подтверждающих убыток.

При исчислении налога на прибыль организациям предоставлено право учесть убыток при условии соблюдения установленных законом требований. К их числу п. 4 ст. 283 НК РФ отнесена обязанность налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, учитываемых при определении облагаемой прибыли в случае соответствия их требованиям, перечисленным в ст. 252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В течение времени учета убытка компания обязана хранить документы, подтверждающие его размер (см. письма Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278 и от 23.04.2009 № 03-03-06/1/276). Такими документами являются регистры налогового учета и первичные документы (см. постановления Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 № 3546/12 и ФАС СЗО от 16.11.2012 по делу № А56-4116/2012).

Таким образом, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный п. 4 ст. 283 НК РФ, нельзя признать соблюденным, так как соответствующие затраты не будут удовлетворять критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий (см. Постановление АС МО от 22.07.2016 № Ф05-10138/2016 по делу № А41-81431/2015).

На практике возможна такая ситуация. Период возникновения убытка проверялся в ходе выездной налоговой проверки, по результатам которой у инспекции не было замечаний по поводу правомерности отражения убытка. Налогоплательщик, посчитав, что убыток подтвержден, не стал хранить документы более четырех лет. Возникает вопрос: вправе ли налогоплательщик переносить убыток на будущее при наличии акта по итогам налоговой проверки, если первичка, подтверждающая убыток, отсутствует? Например, по итогам 2010 года организацией получен убыток. Часть убытка засчитана при расчете базы по налогу на прибыль за 2011 – 2016 годы. В 2014 году была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой замечаний по поводу обоснованности переноса убытка на будущее нет. Обязана ли организация хранить документы, подтверждающие убыток, полученный в 2010 году, или их можно уничтожить, учитывая проведенную проверку?

В арбитражной практике сложилось два мнения по данному вопросу. Первое: организации обязаны хранить документы в течение всего срока списания убытков даже в том случае, если за периоды, в которых понесен убыток, уже проводились налоговые проверки. Акт налоговой проверки не является документом, свидетельствующим о правомерности учета убытка, он не содержит анализа документов, подтверждающих размер убытка. Кроме того, налоговое законодательство не предусматривает прекращения обязанности налогоплательщика по хранению документов после окончания налоговой проверки (такой вывод следует из постановлений ФАС ПО от 25.01.2012 по делу № А12-5807/2011, от 12.04.2011 по делу № А55-18273/2010). Мнение второе: при отсутствии первичных учетных документов размер убытка прошлых лет можно подтвердить результатами проведенной ранее выездной налоговой проверки (см., например, Постановление ФАС УО от 01.06.2011 по делу № Ф09-2789/11-С3).

Отдельные вопросы, связанные с переносом убытков.

О возможности переноса убытков при переходе на ­УСНО и обратно.

Отметим, что убыток, полученный налогоплательщиком в рамках ОСНО, не принимается при переходе на ­УСНО. Таким образом, налогоплательщик, применяющий ­УСНО с объектом обложения «доходы минус расходы», не вправе уменьшить базу по налогу, уплачиваемому в связи с использованием данной системы налогообложения.

Убытки, полученные в периоды применения ОСНО, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли после возвращения организации на общий режим с ­УСНО, с учетом положений ст. 283 НК РФ. Такой вывод следует из Письма Минфина России от 25.10.2010 № 03-03-06/1/657.

Например, перейдя с 01.01.2017 с ОСНО на ­УСНО, организация не вправе уменьшить базу 2017 года на сумму убытка, полученного в 2016 году при применении ОСНО.

Если с 01.01.2018 она вернется на общую систему, то начиная с этого периода она может учитывать убытки, полученные до перехода на ­УСНО.

Если налоговая база определена расчетным методом.

Любопытную, на наш взгляд, ситуацию рассматривал недавно АС ВСО в Постановлении от 12.01.2017 № Ф02-6973/2016 по делу № А19-16924/2015.

Организация при проведении выездной налоговой проверки не смогла представить первичные документы, подтверждающие правильность исчисления налогов за проверяемый период. В связи с этим база по налогу на прибыль была определена ИФНС расчетным методом на основании п. 7 ст. 31 НК РФ. При этом в периоды, предшествовавшие проверяемому периоду, организация получила убыток. Налоговики отказались уменьшать базу, определенную расчетным путем, на суммы убытков. Арбитры в этом вопросе поддержали налоговиков.

www.audit-it.ru

Смотрите еще:

  • Таможня россия правила ввоза Таможенные правила России Без дополнительных документов разрешен как ввоз, так и вывоз наличной российской и иностранной валюты, а также дорожных и банковских чеков общей суммой до $10 тысяч. Ввоз и вывоз наличности, а также дорожных […]
  • За неуплату штрафа за распитие спиртных напитков Мне выписали штраф за распитие алкогольных напитков Мне выписали штраф за распитие алкогольных напитков и сказали что если я оплачу штраф в течении первых 20 дней то будет скидка 50% но в интернете я не могу найти про это.Это правда […]
  • Приказ минфина от 13 июня 1995 года Приказ Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 49 "Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" (с изменениями и дополнениями) Приказ Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 49"Об утверждении […]
  • Правила оплаты штрафов гибдд Штрафы ГИБДД со скидкой 50%, делимся опытом С 1 января 2016 года водители и собственники транспортных средств могут оплачивать штрафы ГИБДД со скидкой 50%. Основное условие - нужно совершить платеж не позднее 20 дней с даты […]
  • Приказ 50 от 10022003 г МИНИСТЕРСТВО ЮСТИЦИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПРИКАЗ от 13 апреля 2004 г. N 84 О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ПРИКАЗ МИНИСТЕРСТВА ЮСТИЦИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ОТ 30 ИЮНЯ 1999 Г. N 212 В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 15 июля 1995 […]
  • Постановление 145 экспертиза с изменениями Постановление Правительства РФ от 7 декабря 2015 г. N 1330 "О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 5 марта 2007 г. N 145" Постановление Правительства РФ от 7 декабря 2015 г. N 1330"О внесении […]
  • Ставки налогов 2014г Ставка налога на гараж Скажите, пожалуйста, по какой ставке рассчитывается налог на недвижимость в Москве (Новая Москва) за гараж площадью 94 кв.м., расположенный на дачном участке (частная собственность). Спасибо. Ответы юристов […]
  • Как не платить штрафы дпс Если не платить штрафы ГИБДД - что будет, какие последствия Разберем какие меры может применить государство к тем кто вовремя не оплачивает штрафы ГИБДД: Срок оплаты административного штрафа (ГИБДД, МАДИ, ГКУ АМПП) Согласно статьи […]